No procede la declaración de pensiones a empresas sin trabajadores
Empresas sin trabajadores y contribución especial para las pensiones: alcance de la sentencia N.º PJ0662026000050
Análisis de la inexistencia del hecho imponible, la improcedencia de las sanciones automáticas, el falso supuesto de hecho y los medios de defensa disponibles frente a multas tributarias impuestas sin comprobar la realidad laboral y económica de la empresa.
1. Una decisión relevante para las empresas sin nómina activa
La aplicación de la contribución especial destinada a la protección de las pensiones ha producido numerosas interrogantes entre empresas, asesores, contadores y responsables de cumplimiento tributario. Una de las dudas más frecuentes consiste en determinar si toda persona jurídica inscrita en el Registro Único de Información Fiscal debe presentar mensualmente la declaración, incluso cuando no posee trabajadores, no mantiene una nómina activa y no ha efectuado pagos por concepto de salarios o bonificaciones laborales.
La sentencia N.º PJ0662026000050, dictada el 17 de junio de 2026, aporta un criterio judicial importante para responder esa cuestión. El tribunal no se limitó a revisar si la empresa había ingresado o no una determinada forma electrónica. Antes de examinar la supuesta infracción formal, analizó si en la realidad económica de la sociedad había ocurrido el hecho que la ley considera necesario para que nazca la obligación tributaria.
Ese enfoque resulta especialmente relevante porque en el derecho tributario sancionador no basta con que la Administración detecte una inconsistencia dentro de su sistema informático. La imposición de una multa exige identificar con precisión al sujeto obligado, comprobar los hechos constitutivos de la infracción, aplicar correctamente la norma y garantizar al administrado la posibilidad real de ejercer su defensa.
La sola existencia de una sociedad mercantil, su inscripción en el RIF o la realización histórica de alguna actividad económica no demuestran necesariamente que durante un período determinado haya pagado salarios o bonificaciones a trabajadores. Por consiguiente, tales datos no deberían sustituir la verificación concreta del presupuesto material de la contribución.
2. Identificación de la sentencia y del acto impugnado
El acto cuestionado fue una resolución de imposición de sanción por omisión, identificada con el número SNAT/INTI/GRTI/RG/DCE/UCE/2024-006, de fecha 21 de junio de 2024. La sanción se vinculó con la falta de presentación de la declaración correspondiente al período de mayo de 2024, en el contexto de la contribución especial para la protección de las pensiones.
La multa aplicada ascendió al equivalente de mil veces el tipo de cambio oficial de la moneda de mayor valor publicado por el Banco Central de Venezuela. Se trata de una sanción potencialmente gravosa, especialmente para sociedades inactivas, empresas familiares, compañías sin trabajadores dependientes o personas jurídicas que conservan su existencia formal, pero no realizan pagos laborales.
La sociedad mercantil interpuso recurso contencioso tributario y solicitó la nulidad del acto sancionatorio y de la planilla demostrativa de liquidación. El núcleo de su defensa consistió en afirmar que durante el período fiscal investigado no tenía empleados, no pagaba sueldos y no había realizado erogaciones que pudieran integrar la base imponible de la contribución.
3. Marco normativo de la contribución especial
La Ley de Protección de las Pensiones de Seguridad Social frente al Bloqueo Imperialista fue publicada en la Gaceta Oficial de la República Bolivariana de Venezuela N.º 6.806 Extraordinario, de fecha 8 de mayo de 2024. La ley creó una contribución especial destinada a coadyuvar en la protección de las pensiones de seguridad social.
Dentro de su ámbito subjetivo se encuentran las personas jurídicas y otras sociedades de personas de carácter privado, domiciliadas o no en Venezuela, que realicen actividades económicas en el territorio nacional. No obstante, la delimitación del sujeto potencialmente alcanzado por la ley debe interpretarse conjuntamente con el elemento económico que activa la contribución.
La base de cálculo se relaciona con los pagos efectuados por el contribuyente a sus trabajadores por concepto de salario y bonificaciones de carácter no salarial. Esto significa que la ley no establece una suma fija por la simple existencia jurídica de la empresa, sino una obligación calculada a partir de determinadas remuneraciones laborales efectivamente pagadas.
La Providencia Administrativa N.º SNAT/2024/000042 desarrolló las normas para la declaración y pago de la contribución. En ella se dispuso que las personas jurídicas y sociedades privadas comprendidas en la ley deben declarar y pagar conforme al calendario relacionado con el último dígito del RIF y siguiendo las especificaciones técnicas establecidas en el portal fiscal.
Sin embargo, la referencia general a las personas jurídicas no debe leerse de manera aislada. La misma providencia vincula la declaración y el pago con los montos entregados a trabajadores por salarios y bonificaciones no salariales. En consecuencia, es necesario distinguir entre una empresa que tiene nómina y declara una base imponible, una empresa que pagó remuneraciones pero determina una cuota particular, y una sociedad que no tiene trabajadores ni realizó pago laboral alguno.
Esta estructura permite entender por qué la existencia del hecho imponible resultó decisiva en el proceso. Si no hubo trabajadores ni pagos laborales, no existía una base económica sobre la cual calcular la contribución. La controversia consistió entonces en establecer si podía sancionarse igualmente a la sociedad por no haber presentado una declaración sin materia imponible.
4. El hecho imponible como presupuesto de la obligación tributaria
El hecho imponible es el acontecimiento definido por la ley cuya realización origina el nacimiento de una obligación tributaria. No representa una formalidad secundaria ni una presunción abstracta: constituye el presupuesto jurídico y económico indispensable para que el Estado pueda exigir el tributo a una persona determinada.
En el caso de la contribución especial para las pensiones, la realización de actividades económicas por una persona jurídica delimita un sector de sujetos potencialmente comprendidos, pero el cálculo de la contribución depende de los pagos laborales previstos en la legislación. Sin remuneraciones pagadas a trabajadores, no existe una magnitud económica sobre la cual aplicar la alícuota.
Esta distinción tiene consecuencias prácticas. Una empresa puede encontrarse inscrita en el RIF, poseer activos, presentar declaraciones de otros tributos e incluso conservar una licencia comercial, pero no tener trabajadores bajo relación de dependencia durante un período concreto. La información registral, por sí sola, no permite concluir que la sociedad haya efectuado pagos salariales.
El tribunal examinó precisamente esa diferencia entre la apariencia formal y la realidad comprobada. De acuerdo con las pruebas promovidas en el proceso, la contabilidad de la empresa no reflejaba gastos de nómina, pasivos laborales ni pagos de sueldos o salarios. La inspección judicial contribuyó a verificar que no existía el presupuesto material atribuido inicialmente por la Administración.
Por ello, el juzgado concluyó que la obligación tributaria principal no había nacido. Esta conclusión incidió directamente sobre el supuesto deber de declarar: si la declaración está diseñada para informar y determinar pagos laborales sujetos a contribución, la Administración debe comprobar que el administrado se encontraba realmente dentro del supuesto regulado antes de calificar la omisión como infracción.
5. Fundamentos esenciales de la defensa de la empresa
5.1. Falso supuesto de hecho
La representación judicial alegó que el acto sancionatorio partía de una circunstancia inexistente: la supuesta condición de la compañía como obligada a presentar una declaración basada en pagos laborales. La Administración habría inferido esa obligación a partir de la inscripción de la empresa como persona jurídica, sin verificar si tenía trabajadores o si había pagado remuneraciones durante el período examinado.
El falso supuesto de hecho se configura cuando el acto administrativo se apoya en acontecimientos que no ocurrieron, en hechos apreciados de manera incorrecta o en una calificación que carece de respaldo en la realidad comprobada. Si el dato determinante para sancionar era la existencia de pagos laborales, su ausencia afectaba la causa misma del acto.
5.2. Inexistencia de la obligación tributaria principal
La empresa sostuvo que no contaba con trabajadores bajo relación de dependencia y que no efectuaba pagos por salarios o bonificaciones laborales. En consecuencia, no se había materializado el hecho imponible de la contribución ni existía una base sobre la cual efectuar su cálculo.
La defensa vinculó la ausencia de obligación material con la improcedencia del deber formal que se pretendía sancionar. No negó que las obligaciones formales sean relevantes ni que puedan recibir un tratamiento sancionatorio propio. Su argumento fue más específico: la declaración exigida dependía de una condición tributaria que no se había configurado en el caso concreto.
5.3. Deficiente motivación del acto
Otro aspecto denunciado fue la falta de una comprobación individualizada. Una resolución sancionatoria debe explicar cuáles son los hechos acreditados, qué norma los regula, de qué manera se configura la infracción y por qué el administrado es responsable. Una fórmula genérica o automatizada no puede reemplazar la motivación necesaria para comprender y controlar la legalidad del acto.
La motivación cumple una función esencial dentro del debido proceso. Permite al contribuyente conocer exactamente la imputación, preparar sus defensas y aportar pruebas. También proporciona al juez los elementos necesarios para revisar si la Administración ejerció correctamente su potestad.
5.4. Necesidad de verificar la realidad económica
La defensa señaló que antes de imponer la multa debió comprobarse si la sociedad mantenía nómina, trabajadores activos, gastos de personal o pasivos laborales. Esta verificación podía efectuarse mediante el examen de libros, estados financieros, registros contables, comprobantes de pago, contratos y demás elementos vinculados con la relación laboral.
La tesis fue acogida sustancialmente por el tribunal al valorar la prueba contable y la inspección judicial. La sentencia dio importancia a la verdad material, es decir, a la realidad demostrada en el expediente por encima de una presunción derivada exclusivamente del sistema electrónico.
6. Posición sostenida por la Administración Tributaria
La representación del SENIAT defendió la legalidad del acto y solicitó que el recurso fuese declarado sin lugar. Entre sus argumentos se encontraba el carácter obligatorio y autónomo de los deberes formales. Bajo esta interpretación, toda persona jurídica comprendida en el ámbito de la ley debía presentar la declaración correspondiente, aunque el resultado económico fuese cero.
También se invocaron las potestades de control, fiscalización, verificación y recaudación atribuidas a la Administración Tributaria por el Código Orgánico Tributario. Estas facultades permiten revisar declaraciones, requerir información, comprobar deberes formales, determinar obligaciones e imponer sanciones cuando se configuren los supuestos legales.
Asimismo, la Administración defendió la presunción de legalidad del acto administrativo. Conforme a ese principio, los actos dictados por los órganos públicos se presumen válidos y producen efectos mientras no sean anulados, suspendidos o revocados por la autoridad competente.
Sin embargo, la presunción de legalidad no impide el control judicial ni libera a la Administración de demostrar los hechos sobre los cuales basa la sanción. Es una presunción susceptible de ser desvirtuada mediante argumentos y pruebas. En el proceso comentado, la documentación contable y la inspección judicial permitieron cuestionar el presupuesto fáctico utilizado para sancionar.
7. Criterio adoptado por el tribunal
7.1. Primacía de la comprobación material
El tribunal consideró demostrada la inexistencia de gastos de nómina, pasivos laborales y pagos de sueldos. Esa conclusión no surgió de una simple afirmación de la recurrente, sino del conjunto de pruebas incorporadas al expediente, entre ellas libros contables, inventarios, estados financieros y una inspección judicial practicada durante el período probatorio.
La valoración conjunta de esos elementos permitió establecer que la empresa no realizaba los pagos que constituían la materia imponible. Por lo tanto, el supuesto utilizado por la Administración para atribuirle la obligación no coincidía con su situación real.
7.2. Relación entre el deber formal y el hecho imponible
Aunque en determinadas materias los deberes formales poseen autonomía y pueden exigirse incluso cuando no existe cuota a pagar, el juzgado entendió que la declaración examinada requería la previa configuración del presupuesto económico definido por la ley.
La declaración especial no era una comunicación general destinada a todas las sociedades sin consideración alguna a sus operaciones. Su finalidad estaba vinculada con la determinación de una contribución calculada sobre remuneraciones laborales. En ausencia de trabajadores y pagos, el tribunal consideró que no podía atribuirse automáticamente una omisión sancionable.
7.3. Insuficiencia de la detección automatizada
Uno de los aspectos más novedosos de la decisión es su referencia al empleo de herramientas automatizadas o de inteligencia artificial en la gestión tributaria. El tribunal no descartó su utilización. Reconoció que estas tecnologías pueden ayudar a detectar riesgos, inconsistencias o posibles omisiones.
Sin embargo, la información generada por un sistema debe ser tratada como un indicio que requiere revisión humana, especialmente cuando su resultado puede conducir a la imposición de una sanción. La automatización no puede reemplazar la comprobación de las circunstancias particulares del contribuyente ni la correcta motivación del acto administrativo.
Esta observación tiene importancia más allá del caso concreto. Las administraciones tributarias procesan grandes cantidades de información y utilizan cruces de datos para seleccionar contribuyentes o detectar declaraciones faltantes. Tales herramientas mejoran la eficiencia, pero deben operar dentro de límites compatibles con el principio de legalidad, el derecho a la defensa, la transparencia y la tutela judicial efectiva.
7.4. Configuración del falso supuesto
Al comprobarse que la empresa no tenía trabajadores ni realizaba pagos laborales, el tribunal determinó que el acto se había fundamentado en un falso supuesto de hecho. La Administración asumió la existencia de una obligación sin verificar el acontecimiento que permitía atribuírsela a la sociedad.
El defecto no era meramente accesorio. Afectaba la causa de la sanción, pues la calificación de la conducta como ilícito dependía de que la empresa fuese efectivamente sujeto obligado durante el período considerado. Al faltar ese elemento, la resolución carecía de uno de los presupuestos indispensables para su validez.
8. Contenido de la decisión judicial
Después de analizar los alegatos y las pruebas, el Juzgado Superior de lo Contencioso Tributario declaró con lugar el recurso interpuesto por la sociedad mercantil.
La nulidad significa que el acto sancionatorio no puede seguir produciendo válidamente los efectos jurídicos que pretendía generar respecto de la recurrente. No obstante, la situación procesal definitiva debe evaluarse considerando si la sentencia fue apelada, confirmada o modificada por un órgano superior.
9. Alcance jurídico: qué establece y qué no establece la sentencia
Es importante interpretar la decisión con precisión. Se trata de una sentencia dictada por un juzgado superior regional dentro de un caso concreto. Su razonamiento puede ser utilizado como referencia argumentativa en controversias semejantes, pero no equivale automáticamente a una regla general que anule todas las sanciones impuestas por la misma materia.
Cada empresa deberá demostrar su situación particular, el período involucrado, la inexistencia de trabajadores, la ausencia de pagos salariales y las características del procedimiento seguido por la Administración. Una sociedad que sí tenía empleados o efectuó bonificaciones laborales no se encuentra necesariamente en la misma posición jurídica.
| La sentencia sí permite sostener | La sentencia no permite afirmar automáticamente |
|---|---|
| Que una sanción debe basarse en hechos reales, comprobados y correctamente motivados. | Que ninguna empresa está obligada a presentar la declaración de la contribución. |
| Que la ausencia de trabajadores puede excluir el presupuesto material de la contribución. | Que basta afirmar verbalmente que no existe nómina para obtener la nulidad de una multa. |
| Que los sistemas automatizados no deben sustituir totalmente la comprobación humana en un procedimiento sancionatorio. | Que la Administración no puede utilizar tecnología, cruces de información o análisis automatizado. |
| Que la contabilidad y la inspección judicial pueden ser medios probatorios decisivos. | Que la sentencia obliga por sí sola a todos los tribunales o resuelve cualquier expediente similar. |
10. La importancia de la prueba contable y documental
Una de las principales enseñanzas prácticas del fallo es que la defensa tributaria no debe descansar exclusivamente en argumentos abstractos. La empresa obtuvo una decisión favorable porque pudo respaldar su posición con elementos susceptibles de comprobación.
Cuando una sociedad afirma que no posee trabajadores, resulta conveniente conservar y organizar documentos que permitan demostrar esa circunstancia durante cada período fiscal. La contabilidad debe reflejar de forma coherente la ausencia de gastos de personal, salarios, bonificaciones, prestaciones sociales y pasivos laborales.
También puede ser relevante revisar los libros contables, estados financieros, mayores analíticos, comprobantes bancarios, declaraciones de otros organismos, registros de seguridad social, contratos de servicios y actas corporativas. La utilidad de cada documento dependerá de las circunstancias particulares de la empresa.
Cuando existen pagos a administradores, directores, accionistas, profesionales independientes o empresas contratistas, es indispensable determinar correctamente su naturaleza. La simple denominación contable utilizada por la sociedad no define por sí sola si existe o no una relación laboral. La Administración y los tribunales pueden examinar la realidad de la prestación, la subordinación, la periodicidad del pago y los demás elementos jurídicos aplicables.
11. Automatización tributaria, inteligencia artificial y debido proceso
La digitalización de la Administración Tributaria permite procesar rápidamente declaraciones, pagos, omisiones y datos procedentes de distintas fuentes. Los algoritmos pueden identificar contribuyentes que no presentaron una forma, comparar períodos y generar alertas de riesgo. Estas herramientas son legítimas y pueden mejorar la eficiencia del control fiscal.
El problema aparece cuando el resultado automatizado se convierte directamente en una sanción sin una verificación suficiente. Un sistema puede detectar que una persona jurídica no presentó una declaración, pero no necesariamente conoce la razón de la omisión ni puede concluir, sin otros datos, que la empresa estaba obligada a presentarla.
Entre las posibles explicaciones podrían encontrarse la inexistencia de trabajadores, un error de identificación, la suspensión de actividades, una duplicidad registral, una falla del portal fiscal, una declaración efectivamente presentada que no fue procesada o una diferencia interpretativa sobre el alcance de la obligación.
La intervención humana resulta necesaria para distinguir entre esos escenarios. Antes de sancionar, la autoridad debe revisar la información relevante, permitir que el contribuyente formule sus descargos y motivar la decisión. La tecnología puede apoyar la actuación administrativa, pero no debe eliminar la responsabilidad jurídica del funcionario ni las garantías del procedimiento.
Este criterio es compatible con una concepción moderna de la administración digital. No se trata de rechazar los algoritmos, sino de someterlos a controles de legalidad, trazabilidad, supervisión y revisión. Cuanto mayor sea el impacto de una decisión automatizada, mayor debe ser la posibilidad de conocer sus fundamentos y controvertir sus resultados.
12. Principios jurídicos involucrados
12.1. Legalidad tributaria y sancionatoria
Tanto los tributos como las sanciones deben estar previstos en una norma jurídica. La Administración no puede extender por analogía el hecho imponible ni atribuir una infracción a quien no reúne las condiciones establecidas por la ley.
La legalidad sancionatoria exige, además, una interpretación rigurosa de la conducta prohibida. Para imponer una multa por omisión debe acreditarse que existía una obligación concreta, que había vencido el plazo para cumplirla y que el administrado incurrió en la conducta legalmente tipificada.
12.2. Capacidad contributiva
La contribución se calcula sobre una manifestación económica determinada: los pagos laborales comprendidos por la ley. Exigir un tributo sin que exista la manifestación económica prevista podría desvincular la carga de la capacidad contributiva que justifica su establecimiento.
12.3. Seguridad jurídica
Los contribuyentes deben poder conocer anticipadamente en qué circunstancias nace una obligación, cómo se determina, cuándo debe declararse y cuáles son las consecuencias del incumplimiento. Las actuaciones basadas en presunciones no verificadas generan incertidumbre y dificultan la planificación empresarial.
12.4. Debido proceso y derecho a la defensa
El contribuyente tiene derecho a conocer los hechos imputados, acceder a las actuaciones relevantes, formular alegatos, presentar pruebas y obtener una decisión motivada. Estos derechos conservan plena vigencia aunque el procedimiento se inicie mediante herramientas informáticas.
12.5. Verdad material
La Administración debe orientar su actuación a determinar lo ocurrido realmente. La información electrónica constituye una herramienta, pero debe ser contrastada con la documentación y las circunstancias particulares cuando existan elementos que cuestionen su exactitud o suficiencia.
13. ¿Qué deberían revisar las empresas sin trabajadores?
Las personas jurídicas que no poseen nómina activa no deberían asumir que la sentencia elimina automáticamente cualquier obligación. Lo prudente es efectuar una revisión preventiva y documentada de su situación fiscal, laboral y corporativa.
14. Posibles líneas de defensa frente a una sanción semejante
Cuando una empresa recibe una resolución sancionatoria por no presentar la declaración de la contribución especial, la estrategia no debe consistir únicamente en citar esta sentencia. Es necesario reconstruir el expediente, identificar los vicios propios del acto y demostrar la situación real del contribuyente.
En primer lugar, debe revisarse la competencia del órgano, la forma de notificación, la identificación del período, la norma aplicada, la cuantificación de la multa y la motivación. También debe determinarse si hubo un procedimiento previo, un requerimiento, una oportunidad de descargo o una verificación suficientemente individualizada.
En segundo lugar, será necesario comprobar la inexistencia del hecho imponible. Para ello pueden utilizarse los registros contables, estados financieros, libros, declaraciones, movimientos bancarios y demás documentos capaces de demostrar que no existían trabajadores ni pagos laborales durante el período.
En tercer lugar, debe evaluarse si el acto incurre en falso supuesto de hecho, falta de motivación, errónea interpretación de la ley, violación del derecho a la defensa, ausencia de procedimiento, desproporción o cualquier otro vicio relevante.
Finalmente, la selección del medio de impugnación dependerá de la naturaleza del acto, la fecha de notificación y los recursos disponibles. Los plazos tributarios son determinantes. Una defensa materialmente correcta puede resultar perjudicada si se presenta fuera del lapso legal.
15. Impacto para la gestión tributaria empresarial
El fallo invita a las empresas a integrar sus áreas contable, tributaria, laboral y jurídica. La inexistencia de nómina debe reflejarse de manera uniforme en todos los registros relevantes. Una contradicción entre libros, transferencias bancarias, contratos, declaraciones laborales y estados financieros podría debilitar la defensa.
También recomienda revisar las obligaciones de las sociedades inactivas o con operaciones mínimas. La falta de actividad no siempre significa que hayan cesado todos los deberes tributarios. Algunas declaraciones y actualizaciones pueden mantenerse mientras la persona jurídica continúe inscrita. Por ello, cada obligación debe evaluarse según su propio hecho generador y normativa.
Desde la perspectiva de cumplimiento, conviene establecer controles internos para verificar mensualmente si existieron pagos que puedan quedar comprendidos por la contribución, cuál fue su naturaleza y cómo fueron registrados. La decisión de presentar, no presentar o efectuar una declaración sin monto debe quedar respaldada por un análisis técnico y por documentos.
Desde la perspectiva de la Administración, la sentencia enfatiza la necesidad de mejorar la calidad de los procedimientos automatizados. Los sistemas deberían diferenciar entre una omisión potencial y una infracción comprobada, permitiendo una revisión previa antes de imponer sanciones de elevada cuantía.
16. Conclusiones
La sentencia N.º PJ0662026000050 representa una referencia relevante en la discusión sobre la contribución especial para la protección de las pensiones y las sanciones aplicadas a empresas sin trabajadores. Su principal aporte consiste en recordar que el ejercicio de la potestad tributaria debe sustentarse en hechos comprobados.
La condición abstracta de persona jurídica no demuestra por sí sola la realización de pagos laborales. Cuando la contribución se calcula sobre salarios y bonificaciones entregados a trabajadores, la existencia de tales pagos constituye un elemento determinante para establecer si nació la obligación.
El fallo también advierte sobre los límites de la automatización. Las herramientas informáticas y la inteligencia artificial pueden detectar inconsistencias y orientar la fiscalización, pero sus resultados requieren supervisión humana antes de transformarse en decisiones sancionatorias.
Para los contribuyentes, la principal recomendación es preventiva: mantener una contabilidad ordenada, conservar las pruebas de la situación laboral de la empresa, revisar oportunamente las notificaciones y obtener asesoría antes de adoptar una posición definitiva.
Para quienes ya han recibido una multa, la decisión demuestra que la defensa puede resultar viable cuando existe una diferencia entre la información presumida por el sistema y la realidad económica acreditada. No obstante, cada expediente requiere un análisis propio y una actuación dentro de los plazos establecidos.
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Una sanción del SENIAT, un requerimiento electrónico o una diferencia relacionada con la contribución especial para la protección de las pensiones debe ser atendida oportunamente. La revisión técnica del expediente permite determinar si existe obligación, si la multa fue correctamente impuesta y cuáles son los medios de defensa disponibles.
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